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有限合伙制创投基金到底该如何纳税?

2018-10-07
摘要

摘要:写在个人所得税法实施条例修改之际近期,有限合伙制创投基金个人投资者如何缴纳个人所得税引起创投基金业界的关注。网上传言有的税务机关要求有限合伙制创投基金按照5-35%超额累进税率缴纳个人所得税,并且追缴原适用20%比例税率而少缴的差额。无疑,税制的...

——写在个人所得税法实施条例修改之际

近期,有限合伙制创投基金个人投资者如何缴纳个人所得税引起创投基金业界的关注。网上传言有的税务机关要求有限合伙制创投基金按照5-35%超额累进税率缴纳个人所得税,并且追缴原适用20%比例税率而少缴的差额。无疑,税制的不稳定给纳税人带来了无穷困扰,因此有必要明确税率,提高税务机关和纳税人遵从度。

2018年9月6日,国务院总理李克强主持召开国务院常务会议。为促进创业创新,会议决定,保持地方已实施的创投基金税收支持政策稳定,由有关部门结合修订个人所得税法实施条例,按照不溯及既往、确保总体税负不增的原则,抓紧完善进一步支持创投基金发展的税收政策。

国务院常务会议决定一锤定音,创投基金应该可以松口气,税务机关应该不会按照5-35%超额累进税率向创投基金追缴税额。但依照税法相关规定,有限合伙制创投基金到底该如何纳税?在个人所得税法实施条例修改之际,非常有必要明确有限合伙制创投基金如何适用税法缴纳税款。因此,笔者简要分析如下:

一、有限合伙制创投基金个人投资者的个人所得税

(一)国家对有限合伙企业个人投资者如何缴纳个人所得税并没有明确的规定

1、2000年6月20日,国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知“国发〔2000〕16号”文规定,自2000年1月1日起,对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税,其投资者的生产经营所得,比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。

国发〔2000〕16号文用的是比照,说明合伙企业并不等同于个体工商户。

2.1、2006年8月27日第十届全国人民代表大会常务委员会第二十三次会议修订《中华人民共和国合伙企业法》,增加了有限合伙企业类型,即本文涉税争议的主体。

2.2、从经济实质看,有限合伙企业完全不同于修订之前的合伙企业,因为前者主要从事投资资本活动,而后者从事生产经营活动,被比照的个体工商户也是从事生产经营活动。因此,从事投资资本活动的有限合伙企业不能再比照从事生产经营活动的个体工商户缴纳个人所得税,且2000年国务院“国发〔2000〕16号”文及相应财政部、国家税务总局文件不应该自动适用之后,即2007年才新增加的有限合伙企业。

3、因为国发〔2000〕16号文相关规定,显然,有限合伙企业所得也不适用《中华人民共和国个人所得税法》第二条十一款规定的经国务院财政部门确定征税的其他所得。另外,2018年8月新修正的个人所得税法也删除了对“其他所得”征税的规定。

4、2018年8月新修正的个人所得税法也没有对有限合伙企业如何征税作出明确规定。因此,国务院有必要在修改个人所得税法实施条例之际,明确有限合伙企业适用的税率税目。

(二)有限合伙企业个人投资者如适用5-35%超额累进税率,有违税负公平

1、投资资本与生产经营的显著区别是,投资资本交易的标的物是有限公司或者股份有限公司(本文限定投资品是以股权或股票投资公司)。投资收入是来自一个完税后的实体,不可以再按照一个生产经营实体对投资资本比照计税或者适用较高的税率,否则就是重复征税或者高税负征税。显然,直接比照个体工商户5-35%税率对投资资本征税是不公平的。

2、上市公司流通股转让所得(包括新三版),个人投资者是无须缴纳个人所得税;上市公司的股息红利,根据持有期限也有个人所得税优惠;上市公司限售股转让所得,也是适用财产转让所得20%比例税率。如果对非上市公司股权(股票)转让所得、股息红利征收5-35%税率,完全不符合税负公平原则。即使实施差别化征税,这个差别化也是巨大的(0和35%的差别),同样有违税负公平。

(三)有限合伙企业个人投资者到底该如何缴纳个人所得税

1.1、有限合伙企业不同于公司制,并非法人实体,实质上是若干个人的集合。因此,对合伙人投资资本应适用对自然人的个人所得税法征税。

1.2、投资者个人取得的利息、股息、红利全额收益,建议适用利息、股息、红利所得20%比例税率缴纳个人所得税;投资者个人取得的转让股权(股份)净额收益,建议适用财产转让所得20%比例税率缴纳个人所得税。

1.3、有限合伙企业经营年限一般较短不具备持续经营,有可能前期投资盈利而后期投资亏损无法得到弥补,出现个人投资者总体亏损却需要缴纳个人所得税的不合理现象。建议先期收回投资一律作为收回本金处理,超过本金后的收益方开始缴纳个人所得税。

2、有限合伙企业的普通合伙人收取管理费的行为,是一项生产经营过程,建议按照国发〔2000〕16号文,普通合伙人(个人)比照个体工商户的生产、经营所得净额(2018年8月新个税法的经营所得净额),适用5-35%超额累进税率缴纳个人所得税。

二、有限合伙企业法人投资者的企业所得税

1、有限合伙企业取得的股息红利,分给法人投资者作为权益性投资收益,不缴纳企业所得税。

2.1、有限合伙企业取得的转让所得,分给法人投资者作为投资收益,目前是全额计入该法人投资者应纳税所得额。

2.2、基于投资资本和生产经营活动的区别,对法人取得的所得,也不能完全按照企业所得税法全额计算收入,建议对法人取得的投资收益减半计入其应纳税所得额。

三、增值税

股权(股份)投资转让,并非金融商品,不应该征收增值税。具体见《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》和《财政部 国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》。

四、税收优惠

继续执行财税〔2018〕55号财政部 国家税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知》有关税收优惠的规定。

(一)公司制创业投资企业采取股权投资方式直接投资于种子期、初创期科技型企业满2年的,可以按照投资额的70%在股权持有满2年的当年抵扣该公司制创业投资企业的应纳税所得额;当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。

(二)有限合伙制创业投资企业采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年的,该合伙创投企业的合伙人分别按以下方式处理:

1、法人合伙人可以按照对初创科技型企业投资额的70%抵扣法人合伙人从合伙创投企业分得的所得;当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。

2、个人合伙人可以按照对初创科技型企业投资额的70%抵扣个人合伙人从合伙创投企业分得的经营所得;当年不足抵扣的,可以在以后纳税年度结转抵扣。

(三)天使投资个人采取股权投资方式直接投资于初创科技型企业满2年的,可以按照投资额的70%抵扣转让该初创科技型企业股权取得的应纳税所得额;当期不足抵扣的,可以在以后取得转让该初创科技型企业股权的应纳税所得额时结转抵扣。

天使投资个人投资多个初创科技型企业的,对其中办理注销清算的初创科技型企业,天使投资个人对其投资额的70%尚未抵扣完的,可自注销清算之日起36个月内抵扣天使投资个人转让其他初创科技型企业股权取得的应纳税所得额。

五、政策建议

(一)修改《中华人民共和国个人所得税法实施条例》明确有限合伙企业个人投资者的税收政策

1、有限合伙企业个人投资者取得的利息、股息、红利全额收益,适用利息、股息、红利所得20%比例税率缴纳个人所得税。

2、有限合伙企业个人投资者取得的转让股权(股份)净额收益,先收回本金,再适用财产转让所得20%比例税率缴纳个人所得税。

3、有限合伙企业的普通合伙人(个人)分取管理费的净额,按照经营所得5-35%超额累进税率缴纳个人所得税。

(二)国务院出台文件,明确有限合伙企业法人投资者取得的转让股权(股份)投资收益,减半计入其应纳税所得额。

1、有限合伙企业的普通合伙人(法人)分取管理费的净额,全额计入其应纳税所得额。

2、有限合伙企业法人投资者取得的转让股权(股份)投资收益,减半计入其应纳税所得额。

(三)财政部、国家税务总局出台财税文件,对股权(股份)投资转让,不征收增值税。

1、股权(股份)投资转让,不属于金融商品转让,不征收增值税。

(四)其他

1、基于鼓励直接投资,以及鼓励投资实体经济、高新技术、天使投资,继续执行财税〔2018〕55号文的税收优惠政策。

法律法规依据:

1.国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知 2000-06-20

2.中华人民共和国个人所得税法2018 2018-08-31

3.中华人民共和国个人所得税法2011 2011-06-30

4.中华人民共和国个人所得税法实施条例2011 2016-07-19

5.中华人民共和国合伙企业法 2006-08-27

6.全国人大财政经济委员会关于《中华人民共和国合伙企业法(修订草案)》的说明 2006-04-25

7.国务院常务会议:落实新修订的个人所得税法的配套措施 完善政策确保创投基金税负总体不增

8.财政部 国家税务总局关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知 1998-03-30

9.财政部 国家税务总局 证监会关于实施上市公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知 2012-11-16

10.财政部 国家税务总局 证监会关于实施全国中小企业股份转让系统挂牌公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知 2014-06-27

11.财政部 国家税务总局 证监会关于上市公司股息红利差别化个人所得税政策有关问题的通知 2015-09-07

12.财政部 国家税务总局关于创业投资企业和天使投资个人有关税收政策的通知 2018-05-14

13.财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知 2016-03-23

14.财政部 国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知 2016-12-21

本文专门向中国证券投资基金业协会供稿,并欢迎各位专业同行沟通交流。。

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